La somministrazione degli indumenti da lavoro ai dipendenti da parte del datore di lavoro non costituisce ricavo ai fini delle imposte dirette e non è assoggettabile ad IVA
La Sezione Tributaria della Cassazione (sentenza n. 3387/2020) ha affermato che in tema d’IVA, la fornitura al personale dipendente degli indumenti da lavoro da indossare durante l’attività lavorativa non costituisce prestazione di servizi, bensì messa a disposizione di strumenti da lavoro, rientrante tra gli obblighi contrattuali dell’imprenditore
La vicenda
A seguito di una verifica fiscale l’Agenzia delle entrate emetteva, per l’anno 2006, due distinti avvisi di accertamento nei confronti della medesima società: il primo, per Irap, il secondo, per Ires, quest’ultimo anche nei confronti della società controllante.
Entrambe impugnavano gli avvisi con un unico ricorso sia avverso l’accertamento Irap, sia avverso l’accertamento Ires; successivamente, ciascuna delle due società proponeva ulteriore ed autonomo ricorso avverso l’accertamento Ires.
La Commissione tributaria provinciale adita accoglieva i ricorsi con distinte pronunce. Avverso tali pronunce l’Agenzia delle entrate proponeva distinti appelli con i quali chiedeva la riforma delle sentenze dei giudici di prime cure e la conferma della legittimità dell’accertamento dell’Ufficio.
La commissione tributaria regionale dell’Umbria riuniva i ricorsi e, con sentenza del 2012, respingeva l’appello dell’Ufficio, confermando l’annullamento della pretesa tributaria.
La vicenda è giunta dinanzi alla Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, su ricorso presentato dall’Agenzia fiscale. A detta della ricorrente, la Commissione tributaria regionale dell’Umbria aveva erroneamente escluso l’applicabilità dell’art. 99 t.u.i.r. (che prevede l’indeducibilità dall’imponibile ai fini delle imposte dirette, dell’Iva e dell’Irap, delle imposte per le quali è prevista la rivalsa anche facoltativa), così consentendo alla contribuente di ricomprendere tra i costi deducibili (ai fini delle imposte dirette e dell’Irap) anche l’Iva sugli indumenti indossati obbligatoriamente dai dipendenti durante l’orario di lavoro. In particolare, l’amministrazione assumeva che, poichè il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 2 ricomprende tra le cessioni di beni soggette ad Iva anche le cessioni gratuite di beni, il mancato esercizio della rivalsa (essendo irrilevanti le ragioni sottese al mancato esercizio) avrebbe dovuto comportare l’indeducibilità dell’Iva ai sensi dell’art. 99 t.u.i.r..
Invero, la Commissione tributaria regionale aveva ritenuto che la peculiarità dei beni ceduti (indumenti di lavoro indossati dal personale durante il servizio) escludesse la facoltà di esercitare la rivalsa con conseguente deducibilità dell’IVA; in particolare, trattandosi di indumenti indossati obbligatoriamente dal personale la società non aveva la facoltà di esercitare la rivalsa, non potendo far gravare sui dipendenti nè il costo degli stessi nè l’IVA, con ciò escludendosi l’applicazione dell’art. 99 t.u.i.r. che, invece, presuppone la possibilità di esercitare la rivalsa.
Il D.P.R. n. 633 del 1972
Come è noto, per il D.P.R. n. 633 del 1972, costituiscono cessioni di beni, in primo luogo, gli atti a titolo oneroso che importano trasferimento della proprietà ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere; inoltre, il citato D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 2, n. 4 stabilisce che costituiscono cessioni di beni (anche) le cessioni gratuite di beni ad esclusione di quelle la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa se di costo unitario non superiore a lire cinquantamila e di quelli per i quali non sia stata operata, all’atto dell’acquisto o dell’importazione, la detrazione dell’imposta a norma dell’art. 19, anche se per effetto dell’opzione di cui all’art. 36 bis. Non concorre a formare la base imponibile il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono in conformità alle originarie condizioni contrattuali, tranne quelli la cui cessione è soggetta ad aliquota più elevata (art. 15 stesso decreto).
In proposito, la giurisprudenza (Sez. 5, Sentenza n. 16030 del 29/07/2015) ha affermato che “la cessione gratuita vera e propria si manifesta, a fini fiscali, solo quando il trasferimento del bene sia davvero senza controprestazione, mentre restano escluse le operazioni permutative (art. 11) e quelle cessioni nelle quali la carenza apparente della controprestazione trova una peculiare giustificazione economica e giuridica come ad esempio nel caso di sostituzione gratuita di un bene in garanzia o di beni invenduti (art. 73).
In base a tale orientamento, non pare che la fornitura di indumenti possa essere ricompresa nella tipologia della cessione gratuita.
Un altro orientamento della Suprema Corte, risalente ma pertinente al caso all’esame, ha toccato il tema dei “beni” attribuiti ai dipendenti, invece ritenendo che per la loro natura di “costi”, essi non possano essere compresi tra gli elementi positivi del reddito e che, quindi, il loro valore non costituisce elemento presuntivo di afferente percezione di reddito.
In particolare, con la sentenza n. 19077 del 29/09/2005 la Cassazione ha affermato che: “per il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 53, comma 2 si comprende… tra i ricavi il valore normale dei beni di cui al comma 1 (ovverosia valore normale dei “beni… alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa”) “destinati al consumo personale o familiare dell’imprenditore” mentre per lo stesso D.P.R. n., 917 del 1986, art. 62, comma 1, “le spese per prestazioni di lavoro dipendente deducibili nella determinazione del reddito comprendono anche quelle sostenute… in natura a titolo di liberalità”: a maggior ragione, siffatte “spese” vanno considerate deducibili dal reddito d’impresa se sostenute non a titolo di liberalità ma per obbligo contrattuale. Da tali disposizioni, quindi, si ricava che i “beni… alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa” vanno compresi tra i “ricavi” se destinati “al consumo personale o familiare dell’imprenditore” ed alle “spese” se destinati ai dipendenti. I “beni” attribuiti ai dipendenti, invece, per la loro natura di “costi” non possono essere compresi tra gli elementi positivi del reddito e, quindi, il loro valore non costituisce elemento presuntivo di afferente percezione di reddito”.
Parimenti, anche la giurisprudenza Eurounitaria, ha affermato che ai fini Iva, la fruizione dei pasti da parte dei dipendenti non è considerata autoconsumo di beni (Corte giust., 10 marzo 2011, causa C-497/09).
In tal senso, la Suprema Corte ha precisato che la somministrazione dei pasti ai dipendenti da parte del datore di lavoro non costituisce ricavo ai fini delle imposte dirette e non è assoggettabile ad IVA (Sez. 5, Sentenza n. 21290 del 20/10/2016).
Ebbene, tali principi sono stati ritenuti calzanti anche in riferimento al caso in esame. Ed invero, così come la somministrazione dei pasti ai dipendenti da parte del datore di lavoro non costituisce ricavo ai fini delle imposte dirette e non è assoggettabile ad IVA, egualmente la fornitura al personale di indumenti da indossare durante l’orario di lavoro, non rientra tra le prestazioni di servizi ma tra gli obblighi contrattuali dell’imprenditore che fornisce l’abbigliamento ai propri dipendenti al pari delle altre strumentazioni di lavoro o dei pasti.
Per queste ragioni, la Corte ha rigettato il ricorso e condannato l’amministrazione al pagamento delle spese di giudizio.
Avv. Sabrina Caporale
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